Порядок применения упрощенной системы налогообложения в очередной раз претерпел изменения. Часть нововведений вступит в силу с 1 января 2008 года, однако действие ряда новшеств распространено на правоотношения, возникшие с начала этого года. Значит, при подготовке отчетности по единому налогу за 2007 год бухгалтеры образовательных организаций могут учесть эти изменения, произведя перерасчет.

Особенности изменения налогового режима

Для начала рассмотрим подробнее, в чем заключаются нововведения, которые касаются операций при смене режимов налогообложения.

С общего режима на «упрощенку»…

Предположим, что образовательная организация решила перейти с общего режима налогообложения на упрощенную систему. В этом случае она сможет в декабре принять к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС, которые были получены ею в составе авансов. Для этого необходимо вернуть соответствующие суммы налога заказчикам образовательных услуг. Это правило зафиксировано в новом пункте 5, который добавлен в статью 346.25 Налогового кодекса РФ.

…и обратно на общий режим

Перейти с «упрощенки» на общий режим налогообложения образовательная организация может как добровольно, так и «принудительно». Последнее может произойти, если организация перестанет отвечать условиям, перечисленным в статье 346.13 Налогового кодекса РФ.

При таком переходе могут быть выявлены суммы НДС, которые образовательная организация уплатила поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), но еще не включила их в расходы. Такие суммы можно будет принять к вычету при исчислении налога на добавленную стоимость после перехода на общий режим налогообложения. Для этого применяют правила, которые установлены главой 21 «Налог на добавленную стоимость» (п. 6 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ).

Расширен перечень расходов

Отметим, что все новые виды расходов, добавленные в статью 346.16 Налогового кодекса РФ, распространяются на период с 1 января 2007 года. Из этого следует, что бухгалтер образовательной организации сможет учесть их при составлении декларации за 2007 год. То есть новые виды затрат нужно будет включить в книгу учета доходов и расходов последним днем декабря 2007 года. Подтвердил такой подход и Минфин России в письме от 14 августа 2007 г. № 03-11-02/230.

Обратите внимание: это можно сделать только в отношении тех расходов, которые в 2007 году были фактически произведены и оплачены. В противном случае они будут учтены в расходах только в 2008 году.

Расходы на модернизацию основных средств

Такой вид расходов, как затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, добавлен в подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (поскольку перечень расходов, связанных с содержанием основных средств, довольно обширен, то для них мы будем использовать термин «модернизация»).

Одновременно дополнены и правила для включения таких затрат в расходы.

Непосредственно состав затрат нужно определять с учетом положений пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, а включать их в расходы аналогично затратам на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Порядок включения в расходы затрат на модернизацию приведен в новой редакции подпункта 1 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Из него следует, что расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенные в периоде применения упрощенной системы налогообложения, признаются с момента ввода этих активов в эксплуатацию.

Из этой формулировки следует, что для признания расходов не имеет значения, какое оборудование было модернизировано – приобретенное до перехода на «упрощенку» или же в период ее применения. Главное, чтобы сами расходы на модернизацию были произведены и оплачены в период применения спецрежима.

Есть еще одно обстоятельство, которое надо учитывать. Затраты на модернизацию включаются в расходы с момента ввода основных средств в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Это означает, что в течение налогового периода расходы учитываются равными долями за каждый отчетный период (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Причем Минфин России считает, что ввод в эксплуатацию – это окончание работ по модернизации, их оплата и начало эксплуатации оборудования.

Обратите внимание: если после окончания работ требуется государственная регистрация прав на модернизированный объект основных средств, то для включения в расходы дополнительным условием будет подача документов на регистрацию (см. письмо Минфина России от 20 августа 2007 г. № 03-11-04/2/205).

Образовательная организация может модернизировать основное средство, которое было приобретено до перехода на «упрощенку». Причем возможна ситуация, когда стоимость такого оборудования полностью еще не включена в расходы. Никаких особых правил для учета расходов в такой ситуации нет.

Позиция финансистов. Минфин России и раньше не запрещал организациям учитывать такие расходы. Однако, по его мнению, затраты на модернизацию должны увеличить первоначальную стоимость оборудования и приниматься равными долями в течение оставшегося срока списания этой стоимости (письмо от 22 мая 2007 г. № 03-11-04/2/134). Однако точка зрения минфиновцев не бесспорна.

Мнение автора. После внесения изменений в пункт 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ расходы на модернизацию приобрели статус самостоятельного вида расходов со своим порядком их признания. Поэтому остаточная стоимость оборудования должна включаться в расходы и дальше в те сроки, которые были определены при переходе на «упрощенку». А вот затраты на модернизацию учитываются по своим правилам – в течение налогового периода равными долями за каждый отчетный период.

Есть еще одно изменение, которое тесно связано с учетом расходов на основные средства. Раньше Минфин России настаивал, что затраты на приобретение основных средств можно учитывать в расходах только после полной оплаты введенного в эксплуатацию объекта. То есть в 2007 году финансисты разрешали включать стоимость основных средств в расходы в полной сумме в том отчетном периоде, когда был сделан последний платеж.

Новая редакция подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ позволяет включать в расходы затраты на приобретение оборудования в размере уплаченных сумм, то есть в состав налоговых расходов можно включить сумму частичной оплаты.

Обслуживание кассовой техники

Если образовательная организация применяет контрольно-кассовую технику, то у нее возникают эксплуатационные расходы.

Теперь такие затраты добавлены в состав расходов отдельным пунктом (подп. 35 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ) и организация сможет учесть их на законных основаниях. Отметим, что и ранее финансисты разрешали их учитывать, но только в составе материальных расходов (см., например, письмо от 16 августа 2005 г. № 03-11-04/2/49).

Вывоз мусора

Этот вид расходов доставлял проблемы всем организациям, которые применяли «упрощенку». Дело в том, что вывозить мусор и отходы они были обязаны, а чиновники не разрешали им учитывать такие затраты. Мотив очень простой – они не предусмотрены статьей 346.16 Налогового кодекса РФ (см., например, письмо Минфина России от 9 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/95).

Теперь такой вид затрат включен в перечень разрешенных расходов отдельным пунктом. Если в течение 2007 года организация образования регулярно оплачивала вывоз твердых бытовых отходов, то последним днем декабря 2007 года их можно учесть при расчете единого налога.

Обновлены правила учета…

Законодатели не забыли поправить и отдельные моменты признания доходов и расходов.

…доходов

Новые правила корректировки доходов при возврате аванса особенно актуальны для тех организаций, которые выбрали объектом налогообложения «доходы».

Дело в том, что кассовый метод требует включать в доходы все суммы, полученные в оплату образовательных услуг, по мере того как они поступают в кассу или зачисляются на счет в банке. Это относится и к суммам полученных авансов и предварительных оплат.

Однако как отразить возврат полученного и зачисленного в доходы аванса? В письме от 11 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/98 Минфин России высказал мнение, что при возврате аванса следует уточнить налоговую базу того отчетного периода, в котором аванс был получен. Но такое уточнение влекло за собой подачу уточненной декларации по единому налогу.

Теперь пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ дополнен положением о том, что при возврате аванса нужно уменьшать доходы того налогового (отчетного) периода, в котором соответствующая сумма возвращена заказчику.

…и расходов

Подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ теперь содержит уточнение, что в расходы не включается сумма уплаченного единого налога.

С одной стороны, сумма этого налога не может быть расходом. Но с другой стороны, такой вопрос организации задавали с завидной регулярностью. Финансисты регулярно отвечали, что такого вида расходов, как суммы уплаченного единого налога, в перечне нет (письмо Минфина России от 19 декабря 2006 г. № 03-11-04/2/281). Теперь никаких сомнений у организаций не осталось.

Объект налогообложения можно поменять

Поработав на «упрощенке», например, с объектом налогообложения «доходы» три года, образовательная организация может его изменить на объект «доходы минус расходы» (п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ).

Правда, при такой замене без потерь не обойтись. Дело в том, что затраты, которые относятся к налоговым периодам применения объекта налогообложения «доходы», при исчислении облагаемой базы по единому налогу учитывать нельзя (п. 4 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Исчисление налога на доходы физических лиц

Завершая разговор о новинках «упрощенки», напомним, что с 1 января 2008 года установлен лимит выплаты суточных для целей исчисления НДФЛ как по стране (700 руб. в день), так и за рубежом (2500 руб. в день).

Так что теперь лимиты для целей исчисления единого налога при «упрощенке» и налога на доходы физических лиц будут разными, что на первых порах потребует от бухгалтеров образовательных организаций особого внимания. Дело в том, что величина суточных, которую можно включить в расходы при исчислении единого налога, не изменилась. Она по-прежнему составляет 100 руб. (постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93).

Работы по поддержанию и эксплуатации объектов

Что относят к таким работам? Ответ можно найти в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Итак, таковыми признают:
– модернизацию (достройку, дооборудование) – работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, повышенными нагрузками или другими новыми качествами;
– реконструкцию. А именно переустройство существующего основного средства для совершенствования производства, повышения его технико-экономических показателей с целью увеличить производственные мощности (улучшения качества или расширения номенклатуры продукции);
– техническое перевооружение. То есть комплекс мероприятий, который должен повысить технико-экономические показатели основных средств (их отдельных частей) на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования более производительным.

Учет в сфере образования № 4, 2007