В последний день 2008 года финансисты «порадовали» организации и предпринимателей, применяющих «упрощенку», новой формой книги учета доходов и расходов. Причем приказ Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н, утвердивший новую форму книги и порядок ее заполнения, вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.
НОВАЯ ФОРМА. В ЧЕМ ОТЛИЧИЯ?
Изменения в самой форме книги не столь существенны – фактически обновлен только третий раздел (про перенос убытков в связи с отменой 30-процентного ограничения), да на титульном листе убрали реквизит, требовавший ранее указывать данные уведомления о праве применения спецрежима. Однако практическое применение новой формы может вызвать проблемы.
Конечно, у тех, кто ведет книгу в электронной форме, сложностей будет меньше – они смогут перенести все данные в новую форму, в конце года распечатать, прошить ее и спокойно заверить в налоговой.
В какие сроки нужно заверять электронную книгу в налоговой?
Согласно пункту 1.5 нового Порядка заполнения книги, если она велась в электронном виде, представлять ее в налоговую для заверения нужно не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации по итогам налогового периода: организациям – до 31 марта, предпринимателям – до 30 апреля следующего года. Ранее официально срок заверения книги не был установлен.
А вот те, кто предпочитает вести книгу вручную, сталкиваются с более сложной ситуацией. Ведь им нужно прошивать и заверять книгу в налоговой инспекции до начала ее ведения. Поэтому книга на 2009 год была заверена ими еще в конце 2008 года. Причем, по разъяснениям ФНС России (письмо от 29 декабря 2008 г. № ШС-6-3/978), в связи с тем, что до 1 января 2009 года новые формы книги не были утверждены, налоговые органы должны были заверять книги по старым формам (утвержденным приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 167н).
ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В КНИГЕ
Прежде всего не забывайте, что записи в книгу учета доходов и расходов должны производиться в хронологическом порядке. Они нумеруются в последовательности их внесения. Для этого предназначена первая графа первого раздела книги.
Если фирма выбрала в качестве объекта налогообложения «доходы» (и уплачивает единый налог в размере 6% от полученных доходов), вносить в книгу сведения о понесенных расходах вообще не обязательно – достаточно заполнять только четвертую графу, содержащую информацию о полученных доходах. Впрочем, если это удобно, можно отражать в книге и расходы. Это подтверждают и финансисты (например, в письме Минфина России от 15 августа 2008 г. № 03-11-04/2/118).
Однако и в составе доходов нужно отражать не все поступления, а только те, которые признаются доходами в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса РФ: выручку от реализации (ст. 249 Налогового кодекса РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 Налогового кодекса РФ). А вот поступления, не признаваемые доходами согласно статье 251 Налогового кодекса РФ (например, суммы полученных кредитов или займов, вкладов в уставный капитал), заносить в книгу вообще не нужно.
Аналогичным образом тем, кто применяет объект «доходы, уменьшенные на величину расходов», в последнюю графу, содержащую информацию о расходах, нужно вносить только те расходы, которые признаются при «упрощенке». Эти расходы перечислены в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.
Одной из важнейших особенностей «упрощенки» является то, что доходы и расходы при этом спецрежиме всегда признаются кассовым методом. Поэтому основными первичными документами, на основе которых делаются записи в книгу, являются кассовые и платежные документы. Аналогичное мнение выражено в письме Минфина России от 9 августа 2006 г. № 03-11-04/2/159.
Особых указаний или требований о том, как заполнять третью графу книги – как формулировать содержание операций, нет. Однако здравый смысл подсказывает, что формулировки должны быть достаточно четкими, позволяющими однозначно определить сущность совершенной операции и правомерность признания соответствующих доходов и расходов в книге.
Исправления в книге
Если возникает необходимость внести исправления в записях, уже внесенных в книгу, это можно сделать при условии, что исправление будет обосновано и подтверждено подписью руководителя турфирмы с указанием даты исправления и заверено печатью. Ни в коем случае нельзя пользоваться «штрихом» или иным корректирующим средством.
УЧЕТ ДОХОДОВ ПО ПОСРЕДНИЧЕСКИМ ДОГОВОРАМ
Многие турфирмы работают по посредническим договорам (договорам комиссии, агентским договорам). В этом случае нужно обратить особое внимание на признание дохода.
Учет у посредников
Для посредников доходом будет являться не вся сумма, полученная от туриста, а только то вознаграждение, которое предусмотрено договором. А суммы, которые поступают комиссионеру, агенту или иному посреднику в связи с исполнением обязательств по посредническому договору, включать в доход не нужно.
Поскольку признавать доходы нужно кассовым методом, записывать в книгу суммы агентских и иных посреднических вознаграждений следует именно в тот день, когда в кассу или на расчетный счет турфирмы поступили соответствующие денежные средства.
Конечно, проще всего вести учет в случае, если, согласно посредническому договору, турагент перечисляет всю сумму, полученную от туриста, туроператору, а уже затем, после согласования и утверждения отчета туроператор перечисляет турагенту его вознаграждение. Тогда при получении денег от туриста не нужно делать вообще никаких записей в книгу, а вот на основании платежного поручения туроператора, приложенного к выписке банка, в которой будет отражено поступление денежных средств (вознаграждения) от туроператора, бухгалтер турагента сделает запись о получении дохода.
Чаще всего турагент самостоятельно удерживает вознаграждение и перечисляет туроператору только разницу между продажной ценой путевки и своим вознаграждением. В такой ситуации признавать доход в виде вознаграждения нужно в тот день, когда турагент получает деньги от туриста.
Однако вносить в книгу нужно не всю сумму, полученную от туриста, а только часть этой суммы, соответствующую величине посреднического вознаграждения.
Тот факт, что отчет турагента на дату продажи путевки еще не утвержден (и окончательный размер вознаграждения еще не согласован с туроператором), не имеет принципиального значения – ведь если деньги уже получены и часть этих денег является доходом посредника, ему необходимо признать данный доход в книге. Тем более что величину своего вознаграждения турагент, как правило, знает заранее, оно определяется в посредническом договоре или в дополнительных соглашениях к нему.
Если же впоследствии – после утверждения отчета – выяснится, что фактическая сумма вознаграждения отличается от признанной в книге, бухгалтеру нужно будет по факту утверждения отчета внести исправительную запись (либо признать дополнительный доход, либо сторнировать излишнюю сумму признанного вознаграждения).
Учет у комитентов, принципалов, доверителей
У туроператоров и турагентов, которые выступают в качестве комитента, принципала или доверителя, доходом считается вся сумма, которую посредник получил при реализации турпродукта от туриста. А сумма посреднического вознаграждения включается в состав расходов (если в качестве объекта налогообложения выбраны «доходы, уменьшенные на величину расходов»).
Признавать доходы от продажи путевок через посредников нужно на дату получения денежных средств в кассу или на банковские счета принципала (комитента, доверителя).
Основанием для записи дохода в книгу будет платежное поручение посредника, приложенное к выписке банка.
Если посредник удерживает свое вознаграждение самостоятельно и перечисляет комитенту, принципалу или доверителю только часть полученной от туристов суммы, признавать доходы в части стоимости путевок, проданных посредником, приходящейся на его вознаграждение, а также признавать расходы в виде посреднического вознаграждения нужно на основании утвержденного отчета посредника.
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА АВАНСОВ
Средства, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты, не считаются доходами только у тех налогоплательщиков, которые определяют доходы и расходы по методу начисления (подп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).
А фирмы, применяющие «упрощенку», как мы уже отметили, применяют кассовый метод признания доходов и расходов. Следовательно, суммы полученных авансов однозначно считаются их доходами на дату фактического поступления денежных средств. Даже если на этот момент услуги еще не оказаны, работы не выполнены, товары не отгружены.
Например, если турагент работает по посредническому договору, по условиям которого он удерживает свое вознаграждение самостоятельно, при получении предоплаты за путевку от туриста ему нужно включить в доходы сумму, соответствующую его посредническому вознаграждению с полученной предоплаты.
Альтернативный вариант – задаток
Впрочем, на практике существует возможность отложить момент признания доходов при «досрочном» получении денег от туриста. Для этого достаточно переименовать предоплату (аванс) в задаток.
Ведь, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, суммы, полученные в форме залога или задатка, не считаются доходами независимо от того, какой метод признания доходов – начислений или кассовый – применяется организацией.
Следовательно, если вносимая туристом сумма будет называться именно задатком, в момент фактического получения денег никаких записей в книгу делать не нужно. Задаток станет доходом тогда, когда услуга будет оказана.
Но в этом случае необходимо обязательно заключать с туристом соглашение о задатке в письменной форме, причем делать это нужно именно до, а не после заключения «основного» договора о реализации турпродукта. Ведь если договор на продажу турпродукта уже заключен, вносимая сумма будет классифицирована не как задаток, а как аванс.
УЧЕТ ВОЗВРАТОВ
На практике нередко возникают ситуации, когда бухгалтеру турфирмы приходится возвращать туристам деньги. Например, возвращать полностью или частично внесенный ранее аванс в связи с расторжением туристом договора (отказом от поездки).
В этом случае нужно руководствоваться положениями пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым в случае возврата сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты, на сумму возврата нужно уменьшать доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.
Следовательно, возвращаемая сумма не является расходом и не должна записываться в пятую графу первого раздела книги. И уменьшать доходы на возвращаемые суммы могут в том числе и те фирмы, которые выбрали объект налогообложения «доходы».
Обратите внимание
Возвращенная сумма должна записываться в книгу на основании расходного кассового ордера или платежного поручения в тот день, когда деньги фактически возвращены, со знаком минус (сторнировочной записью) в графу 4, в которой отражаются доходы фирмы.
Конечно же, если возврат денег осуществляет фирма-посредник, запись в книгу нужно делать только в том случае, если она уже признала в составе доходов соответствующую сумму своего посреднического вознаграждения. И сторнировать нужно не всю возвращаемую туристу сумму за путевку, а только ту ее часть, которая соответствует доле вознаграждения посредника.