Если компания выявила переплату по налогам, она имеет право вернуть ее, подав заявление в налоговую инспекцию. А как учитывать возвращенную из бюджета сумму налога, в своих разъяснениях, адресованных «упрощенцам», подсказали финансисты. Они рекомендовали включить ее в налоговую базу по единому налогу в качестве дохода.
Если компания выявила переплату по налогам, она имеет право вернуть ее, подав заявление в налоговую инспекцию. А как учитывать возвращенную из бюджета сумму налога, в своих разъяснениях, адресованных «упрощенцам», подсказали финансисты. Они рекомендовали включить ее в налоговую базу по единому налогу в качестве дохода.
Итак, по мнению Минфина России (1) , компании, уплачивающие единый налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения, должны учитывать возвращенные из бюджета суммы переплаты по налогам в составе доходов. В качестве единственного аргумента чиновники приводят отсутствие такого вида «дохода» в установленном Налоговым кодексом перечне доходов(2) , не учитываемых при определении налоговой базы.
Указанные разъяснения даны как ответ на вопрос, который непосредственно в тексте самого письма сформулирован так: «О включении сумм переплаты по налогам, возвращенных из бюджета, в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН». Налогоплательщик может сделать вывод, что необходимость признавать доходом поступившие из бюджета суммы налога для «упрощенцев» связана с тем, что для таких компаний установлено признание доходов (расходов) в размере фактически уплаченных сумм (кассовый метод) (3). Причем в том числе и для учета затрат на оплату налогов и сборов (4). (Отметим, что в таком же порядке расходы на оплату налогов и сборов учитывают и организации, которые находятся на общей системе налогообложения и используют кассовый метод (5)).
Например, компания, применяющая упрощенную систему налогообложения, в предыдущем налоговом периоде уменьшила налоговую базу по единому налогу на сумму фактически уплаченного (в т. ч. с учетом переплаты) транспортного налога. А в текущем налоговом периоде получила из бюджета суммы этой переплаты на свой расчетный счет. Можно предположить, что в обсуждаемом письме финансисты как раз в такой ситуации и предлагают считать возвращенные суммы налога доходом.
Рассматриваемая проблема не должна касаться тех налогов, которые не учитываются в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу (например, налогу на прибыль или уплачиваемому при УСН) либо если компания применяет общую систему налогообложения по методу начисления, при которой налоги включаются в состав расходов в размере начисленных сумм независимо от факта их уплаты в бюджет.
Однако запрос чиновникам был сделан не в отношении тех налогов, которые учитываются в составе расходов при формировании налоговой базы (6). Речь в нем шла о переплате по налогу на прибыль и НДС за предыдущие годы.
Таким образом, принимая во внимание приведенную в разъяснениях формулировку вопроса, выводы финансового ведомства, по всей видимости, носят более общий характер. Тем более что они базируются на применении только норм главы 25 Налогового кодекса.
По нашему мнению, изложенная в письме(7) позиция достаточно спорна для того, чтобы компании, да и налоговые органы, могли безоговорочно применять эти рекомендации Минфина России на практике. Объясним почему.
Прежде всего, предложенный финансовым ведомством подход противоречит принципам определения доходов, приведенным в первой части Налогового кодекса. Возврат излишне уплаченных налогов не приносит компании какой-либо экономической выгоды. (Кстати, аналогичное мнение Минфин России высказывал по этому вопросу ранее(8) ). В ситуации, когда по данным учета плательщика налога и налоговой инспекции имеется задолженность бюджета перед фирмой, возврат излишне уплаченных налогов происходит в установленном порядке (9). Возвращенные налоговиками денежные средства фактически представляют собой погашение задолженности бюджета перед фирмой, а не получение последней дохода.
Налоговый кодекс Российской Федерации
Статья 41.
В соответствии с настоящим Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.
Хотя суммы переплаты по налогам не указаны в статье 251 главного налогового документа, одного этого аргумента явно недостаточно для того, чтобы компаниям стало понятно, на каком основании рассматриваемые средства должны признаваться налогооблагаемым доходом.
Фирмы, применяющие УСН, включают в объект налогообложения единым налогом доходы от реализации и внереализационные доходы(10) , которые определяются соответственно положениями статей 249 и 250 Налогового кодекса.
Но суммы возвращенной переплаты перечисленными нормами не поименованы, из чего, например, московские налоговики сделали вывод (11), что их нельзя считать доходами, которые должны учитываться при расчете налоговой базы по единому налогу при упрощенной системе налогообложения.
Кроме того, необходимо обратить внимание на причину переплаты налогов. Одно дело, когда это просто техническая ошибка, связанная с перечислением налога (например, при подготовке платежного поручения и т. п.). Тогда нужно делать сверку расчетов и возвращать налог. Другое дело, если переплата по налогу образовалась в результате неправильного исчисления налоговой базы или налога.
Здесь уже нужно решать вопрос о необходимости сдачи в инспекцию уточненной налоговой декларации (12).
Напомним, что для компаний, признающих расходы на уплату налогов в размере фактически уплаченных сумм, при наличии задолженности по уплате налогов и сборов затраты на ее погашение учитываются(13) :
— в пределах фактически погашенной задолженности;
— в те отчетные (налоговые) периоды, когда компания погашает указанную задолженность.
Из приведенных норм следует, что фирмы, применяющие упрощенную систему налогообложения или находящиеся на общем режиме и использующие кассовый метод, в составе расходов признают налоги в размере фактически уплаченных сумм, но эти суммы должны быть направлены на погашение начисленной задолженности по налогам, а не являться переплатой.
Поэтому, по нашему мнению, суммы переплаты по налогам, возвращенные из бюджета, не должны учитываться в составе доходов, так как являются погашением задолженности бюджета перед компанией. И если переплата по налогам связана с допущенными организацией ошибками, она вправе пересчитать налоговые обязательства и сдать уточненные налоговые декларации. Именно таким образом будет показана образовавшаяся задолженность бюджета перед компанией.
Более того, фирма в этой ситуации должна сдать уточненную декларацию по налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения (налогу на прибыль при кассовом методе). Ведь она занизила налогооблагаемую базу по этому налогу, признав в расходах налоги в размере фактически уплаченных сумм, которые превышают начисленные суммы налогов.
1) … — письмо Минфина России отт02.09.2008 № 03-11-04/2/130
2) … — ст. 251 НКК РФ
3) … — ст. 346.17 НК
4) … — подп. 3 п.. 2 ст. 346.17 НК
5) … — подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ
6) … — подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ
7) … — письмо Минфина России от 02.09.2008 № 03-11-04/2/130
8) … — письмо Минфина России от 04.07.2005 № 03-11-04/2/11
9) … — ст. 78 НК РФ
10) … — п. 1 ст. 346.15 НК РФ
11) … — письмо УМНС России по г. Москве от 30.04.2004 № 21-09/30024
12) … — п. 1 ст. 81 НК РФ
13) … — подп. 3 п. 2 ст. 346.17, подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ
М.А. Пархачева, член научно-экспертного совета при Палате налоговых консультантов России, руководитель компании «Консалтинговая группа «Экон-Профи»
Действительно, возвращенные из бюджета суммы налогов являются доходом компании только в том случае, если излишне уплаченные и возвращенные суммы налогов ранее были учтены ею в составе расходов. Это необходимо для соблюдения баланса интересов бюджета и налогоплательщиков. Однако единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не является расходом «упрощенцев», учитываемым при налогообложении (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), поэтому никаких оснований для его включения в состав доходов не имеется.
Представляется, что Минфин России допустил ошибку в своих рассуждениях, основываясь на том, что у «упрощенца» возникает доход только в силу того, что суммы возвращенного налога не упомянуты в статье 251 Налогового кодекса в качестве доходов, не подлежащих налогообложению. Указанная статья применяется в отношении организаций на упрощенной системе налогообложения. Однако финансовое ведомство не учитывает одного нюанса: возврат налога в принципе нельзя признать доходом налогоплательщика и, соответственно, применить в отношении его статью 251 Кодекса.
Дело в том, что «доходом» признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ). Если же налогоплательщику возвращаются переплаченные налоги, он не получает никакой выгоды, поэтому поступившие суммы считать доходом нельзя.